I criteri utilizzabili al fine di considerare un’operazione accessoria rispetto ad un’altra ai fini Iva

Ai sensi dell’art. 12 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 – che recepisce l’art. 78, paragrafo 1, lettera b), della Direttiva 2006/112/CE – una cessione di beni o una prestazione di servizi risulta accessoria a un’operazione principale quando integra, completa e rende possibile quest’ultima (in tal senso si richiamano le Risoluzioni nn. 6/E/1998, 120/E/2003, 230/E/2002, 216/E/2002 e 337/E/2008). A tal fine, quindi, non è sufficiente una generica utilità della prestazione accessoria all’attività principale, unitariamente considerata: occorre invece che la prestazione accessoria formi un tutt’uno con l’operazione principale. Al contrario, i corrispettivi di prestazioni distinte, anche se rese da un unico soggetto a favore dello stesso committente, vanno trattati fiscalmente in modo differente, secondo il loro proprio regime, quando non rispondono alle medesime finalità: lo ha ribadito l’Agenzia delle Entrate con la Risposta all’istanza di interpello 3 settembre 2020, n. 306.

Tale orientamento è coerente con la giurisprudenza della Corte di Giustizia europea che, nella sentenza 18 gennaio 2018, causa C-463/16, al punto 23, ricorda che “Una prestazione è considerata accessoria ad una prestazione principale in particolare quando costituisce per la clientela non già un fine a sé stante, bensì il mezzo per fruire nelle migliori condizioni del servizio principale offerto dal prestatore”. Per gli eurogiudici, quindi, si è in presenza di un’unica prestazione quando due o più elementi o atti forniti dal soggetto passivo al cliente sono a tal punto strettamente connessi da formare, oggettivamente, una sola prestazione economica indissociabile la cui scomposizione avrebbe carattere artificioso (Corte di Giustizia Ue, sentenza 18 gennaio 2018, C-463/16, punto 22).

Per la Corte di Cassazione, inoltre, “la prestazione accessoria deve essere (…) strumentale a quella principale e avere il fine di permettere l’effettuazione o la migliore fruizione della prestazione principale; cioè (…), l’elemento decisivo è rappresentato dal fatto che l’operazione accessoria si configuri essenzialmente come un mezzo per il completamento o la realizzazione della operazione principale (…)” (sentenza 16 novembre 2011, n. 24049).