Credito di imposta ZES

Con Interpello n. 23 del 29 gennaio 2024 l’Agenzia tratta la fattispecie di acquisto dell’immobile mediante un contratto di vendita con riserva di proprietà (ex art. 1523 , c.c.), ai fini della fruizione del credito d’imposta previsto per gli investimenti nelle ZES. Chiarisce, in particolare, che l’imputazione dell’investimento al periodo di vigenza dell’agevolazione dovrà avvenire senza tener conto della clausola di riserva della proprietà.

Ricordiamo che l’art. 4 del D.L. n. 91 del 2017, al fine di favorire la creazione di condizioni favorevoli per lo sviluppo, in alcune aree del Paese, delle imprese già operanti, nonché l’insediamento di nuove imprese, ha previsto la possibilità di istituire le ZES all’interno delle quali tali imprese possono beneficiare delle agevolazioni fiscali e delle semplificazioni amministrative, previste dall’art. 5 del D.L. n. 91 del 2017.

Il comma 2 dell’art. 5 del citato D.L. prevede che «in relazione agli investimenti effettuati nelle ZES, il credito d’imposta di cui all’articolo 1, commi 98 e seguenti, della legge 28 dicembre 2015, n. 208, è commisurato alla quota del costo complessivo dei beni acquisiti entro il 31 dicembre 2023 nel limite massimo, per ciascun progetto di investimento, di 100 milioni di euro. Si applicano, in quanto compatibili, le disposizioni di cui al medesimo articolo 1, commi 98 e seguenti, della legge 28 dicembre 2015, n. 208. Il credito di imposta è esteso all’acquisto di terreni e all’acquisizione, alla realizzazione ovvero all’ampliamento di immobili strumentali agli investimenti».

In relazione al quesito posto, l’Istante rappresenta l’intenzione di acquisire un immobile, mediante stipula di un contratto di vendita con riserva di proprietà a favore del venditore (c.d. vendita con patto di riservato dominio), disciplinata dagli articoli dal 1523  al 1526 del codice civile.

L’art. 109 del TUIR stabilisce che le spese di acquisizione dei beni si considerano sostenute:

• per i beni mobili, alla data della consegna o spedizione, o, se diversa e successiva, alla data in cui si verifica l’effetto traslativo o costitutivo della proprietà o di altro diritto reale.
• Gli oneri relativi alle prestazioni di servizi direttamente connesse alla realizzazione dell’investimento, non compresi nel costo di acquisto del bene, rilevano ai fini della determinazione dell’investimento stesso e si considerano sostenuti alla data in cui esse sono ultimate (art. 109, comma 2 , lett. b, del TUIR).

Lo stesso art. 109 del TUIR, al comma 2, lettera a), prevede che ai fini della determinazione dell’esercizio di competenza, i corrispettivi delle cessioni si considerano conseguiti, e le spese di acquisizione dei beni si considerano sostenute, alla data della consegna o spedizione per i beni mobili e della stipulazione dell’atto per gli immobili e per le aziende, ovvero, se diversa e successiva, alla data in cui si verifica l’effetto traslativo o costitutivo della proprietà o di altro diritto reale. Non si tiene conto delle clausole di riserva della proprietà. La locazione con clausola di trasferimento della proprietà vincolante per ambedue le parti è assimilata alla vendita con riserva di proprietà.

Pertanto, posto che gli investimenti rilevanti ai fini della fruizione del credito d’imposta per gli investimenti nelle ZES possono essere, in linea di principio, effettuati attraverso contratti di acquisto con riserva della proprietà di cui agli articoli 1523 e ss. del codice civile, l’imputazione dell’investimento al periodo di vigenza dell’agevolazione dovrà avvenire tenendo conto delle disposizioni dell’art. 109, comma 2, lettera a), del TUIR, ossia dovrà avvenire senza tener conto della clausola di riserva della proprietà.

Di conseguenza, ai fini del credito d’imposta nell’ambito delle ZES, l’investimento descritto in istanza, al verificarsi di tutte le condizioni stabilite da tale disciplina agevolativa (che ­ si ribadisce ­ non formano oggetto del presente interpello), deve considerarsi realizzato, secondo quanto dichiarato dall’Istante, nel corso del 2023 (anno entro il quale sarà sottoscritto il contratto di acquisto dell’immobile con riserva di proprietà […]).